—— A·C·利特尔顿《会计理论结构》导读随着社会政治经济的发展，会计学界也面临着新的挑战。为满足经济发展给会计实务处理带来的新的变化，为会计发展和应用提供更好的理论指导，A·C·利特尔顿教授于20 世纪50 年代发表了著名的会计学理论著作——《会计理论结构》。在这本书中，利特尔顿教授比较深入地阐述了会计的本质，会计与经济学和统计学等相关学科的关系，会计理论的含义与作用，会计原则及其应用等一些重要的会计理论问题，并指出收益决定是现代会计的重心。书中许多富有哲理的精辟见解历经半个多世纪，对指导今天的会计理论研究，开拓研究思路，促进我国新时期会计改革发展，加强国际间学术交流以及促进人们对基础会计理论知识的了解等仍具有重要意义。

作者简介

A·C· 利特尔顿（Ananias Charles Litteton，1886— 1974） 于1886年12 月4 日出生于美国伊利诺伊州。在大学时代，利特尔顿教授就下定决心成为一名优秀的注册会计师。为实现这一目标，利特尔顿教授不位。大学毕业后，利特尔顿教授又先后就职于德勤、普伦德等会计公司，在此期间，利特尔顿教授积累了大量的会计实践经验。1915 年，利特尔顿回到母校开始讲授会计学课程。直至1919 年，利特尔顿教授才如愿获得伊利诺伊州第229 号注册会计师执照。除此之外，利特尔顿教授还在美国伊利诺伊大学带头创办了会计专业研究教育及会计学博士学位教育。正是因为利特尔顿教授一生对于会计理论的发展、大学会计教育的开创以及注册会计师职业发展所做出的一系列杰出的贡献，1956 年，美国俄亥俄州会计名人堂才将其遴选为当年会计名人。1987 年，著名的会计学家斯蒂芬·A. 泽夫教授将其列为注册会计师职业14 位杰出领导人之一。

利特尔顿教授一生著述颇丰，《会计理论结构》这本书是利特尔顿教授积累多年的讲授和实践经验的基础上于1953 年完成的一本专著。

写作背景

20 世纪爆发的第二次世纪大战给世界大多数国家带来了巨大的创伤，大多数国家的政治经济在这次大战中遭受了巨大的打击。第二次世界大战结束后，世界局势相对稳定，各国迎来了相对稳定的发展时期。世界各国在战后百废待兴，经济得到缓慢的恢复和发展。与此同时，新的经济发展模式逐渐兴起并迅速发展。除此之外，1939 年二战结束后到20 世纪70 年代，美国的资本主义正处于黄金时期，华尔街享受了历史上最长的一次牛市，股市几乎毫无阻力地从1949 年到一直上涨到1957 年。这些变化给会计理论的发展提出了新的要求。

对于利特尔顿教授本人而言，在大学时代，他的梦想是成为一个优秀的注册会计师。为实现这一目标，利特尔顿做了很多的努力。首先，在学业上，利特尔顿教授经过不懈的努力，成功获得伊利诺伊大学的经济学硕士学位和经济学博士学位。其次，在大学毕业以后，他先后在德勤、普伦德等会计公司工作。1915 年，利特尔顿受到母校的邀请，在母校讲授会计在1919 年如愿以偿地获得了伊利诺伊州第229 号注册会计师执照。毋庸置疑，这些经历都为《会计理论结构》的发表打下了扎实的基础。

《会计理论结构》是利特尔顿教授在多年讲授会计理论课程的基础上编写的一本代表性专著，最早于1953 年作为美国会计学会（AAA）的第5号研究报告正式发表，1958 年再版。随后，每隔3 年《会计理论结构》这本著作就会被重印发行一次，持续印刷很多次，与此同时，这本书也被翻译成了多种文字传入其他诸多国家，俨然已经成为一本非常著名的重要会计文献。在《会计理论结构》这本书中，利特尔教授系统深刻地阐述了会计的本质、会计理论的含义与作用、原则及其应用等一些重要的会计理论问题，书中许多富有哲理的精辟见解在经过时间的打磨和实践的检验，历经半个多世纪，对指导今天的会计理论研究，开拓研究思路仍具有十分重要的借鉴意义。

内容解读

本书《会计的理论结构》共分为两大章，十二小章。前六章主要阐述会计的本质，后六章论述会计的理论性质。

第一章主要是对会计方位的阐述。作者主要分三个角度进行论述。从纵向角度，即在历史的框架内，讲述了会计的发展历程。从14 世纪西欧诸国的百年战争推动的有组织的复式记账，到15 世纪文艺复兴印刷术发展推动的簿记的正式建立，从16 世纪西班牙舰队的溃败和对美洲的开发推动意大利簿记在欧洲商人中的广泛传播，到17 世纪西欧对意大利簿记的改进再到19 世纪公司制发展，职业会计师的兴起标志着会计职业和制度的正式建立；600 多年来，会计的发展无不与当时的经济、军事、政治、文学、艺术等各个方面有着紧密的联系，是历史的见证与参与者。从横向角度来说，即会计学与其他学科的关系，从学科的本质上来说，会计带有经济学的属性，而它的方法又具有统计学的特征。从会计与社会服务的关系来看，会计是一种特殊的信息服务，可以为企业内部管理者、投资者债权人等相关利益集团和其他社会公众提供信息，帮助他们进行企业管理和第二章主要讲述了收益是整个会计系统的重心。作者首先提出了收益的重要性，对于企业自身来说，企业的收益也包含着社会福利，如提供服务、支付工资、确定税收，所以企业的收益是至关重要的。作者又从会计的基本目的是正确预测和记录企业的收益并向有关利益集团提供会计信息、企业的原则制定也以企业的收益为依据、对于一项投资收益的预估也是企业决定是否投资的重要因素、相关利益集团对收益的相应要求权四个方面论述了收益的重要性。

第三章从会计的分类系统方面阐述会计本质，重申会计是“进行分类以便浓缩信息”，把会计系统视为一个浓缩机制，并研究其是如何运行的。

会计系统运行有两个主要过程，一个过程是把交易事件转换为账户的借项和贷项，另一个过程涉及对初始分类所提供的资料加以修正的规则。第三章共两大部分，第一部分是追溯系统的历史，详细阐述了会计从16 世纪一直到20 世纪的发展过程，会计随着经济的发展在不断完善，会计产生以来就具有准统计性质。第二部分探究系统的目标，会计系统的一个基本目的是对企业的经济事实进行分门别类，会计之间的相互勾稽关系相当重要，账户可以结合成一个有机系统。此外，对会计方法的考察表明会计方法的结构具有适应不同条件的高度灵活性。

第四章利特尔顿借助“递延”和“应计”这两个比较特殊的术语向我们阐述了权责发生制的科学性和划分会计期间的重要性。期间再分类通过对初始分类的进一步加工使企业报表更容易给管理当局提供准确的控制信息，对成本和收入的相关性进行配比提高了期间收益确定的可靠性。期间再分类的组成包括了应计项目、递延项目、备抵项目、折旧和存货的确认，每一个部分都是为了对会计数据进行更准确的确认，是期间再分类不可缺少的部分。期间再分类不仅强调了会计的统计性，更强调了权责发生制的科学性。利特尔顿根据他对早期会计的分析，提醒我们只有完善会计的计量观念，会计报表才能更清晰地提供有用信息。

第五章主要分析了会计报告的内在含义以及它对于实现会计总目标的重要意义和编制各报表等会计报告需要注意的事项。会计报告是实现会计经营活动和提供财务报告的动机和偏好提供了更易理解的依据。然后作者又详细分析和介绍了报表的产生、发展和应用，从资产负债表中心论到收益表中心论，这种变化也代表了不同集团间的利益冲突的结果。

第六章主要提到了资产负债表和收益表两个报表，分别介绍了它们各自的用途和使用方法，也就是它们作为报表的使命，以及对企业业主和外部人员两类信息使用者的不同影响。报表本身是不断更新发展的，专业会计人员需要在编制和他人使用过程中不断发现问题并及时改正。除此之外审计与会计密切相关，后四节中，作者介绍了审计简史、美国的审计、注册会计师的职业以及审计准则。审计的某些简陋形式几乎与复式簿记同时产生。审计从最原始的对现金收支的审计，到审计一般的经营管理职责，再到为了信贷目的进行的资产负债表的审计，最后审计重心从资产负债表转为收益表。伴随着审计职能的变化和发展，注册会计师的职能和工作也在发生着变化。并且，为了更好地为社会公众服务，美国注册会计师协会发布了一系列的准则来规范会计师的工作和行为。这些内容的介绍都有助于我们对于审计的本质进行进一步的理解。

第七章围绕“模型”和“要素”来展开，其中要素有六个，分为两类：一为结构要素，包括“交易、账户、财务报表”；二为操作要素，包括“记账、分配、审计”。作者将两个概念用一个三角形内接一个三角形的图形表示，来解释其内在的联系，在我看来，想法十分新颖，而且也可以使读者更加容易、清晰地理解各要素之间的关系。同时本章也是对前六章的总结与深化，从组织学的角度构建了会计结构模型，形成了较为完整的会计结构模型，论证了会计学科体系的严密性。

第八章是第二篇理论性质的开篇章节，有着承上启下的作用。它主要分为三部分：作为解释的理论，会计理论的依存性以及理论的结构。会计理论结构从来不企图成为一门哲学，但它也同样运用着哲学的思路——“清晰思维”，来发展自己的贡献。会计理论远非抽象繁琐，而是侧重于研究会计行动的思想。它是作为解释，理解实务中为何这么做，或者这种类型的实务该运用何种方法。会计理论与会计实务相辅相成，也同样相互制约，第九章所讲的企业的经营活动产生了大量的交易，由于判断正在发生的事项的意义十分重要，所以由于交易事项的多样性，我们要把原始材料转换为有意义的数据，以便揭示企业交易中的需要从而采取会计行动，因此，考虑会计行动的性质是适当的。而早些时候我们便已经指出，会计行动有三类：已经发生的行动，正在发生的行动，以及可能发生的行动。

第十章所讲的是原则的制定，作者通过一个问题“是否存在着会计原则？”引出了本章内容。尽管会计行为不是建立在永恒的规律基础之上的，并且会计是一种高度复杂化的技术，但其中仍存在着可以称之为“会计原则”的一些观念。会计原则是来源于理论和经验的，作为会计来说，原则是知识的要素和行动的基础，“合乎需要的”目的和“适用的手段”在会计中相互联结是非常重要的。会计原则可能有助于指导最佳的实务，但它们的使用应该远胜于此，最佳的会计实务需要建立在道德的基础之上。

第十一章主要讲了归纳法形成的原则。作者主要分4 个小节进行了阐述。在第一小节中作者介绍了惯例，规则和原则的关系，同时他还对这三个概念进行了简单的阐述。在第二节当中，作业主要介绍了４个簿记惯例并将其转换成指南来指导会计工作。在第三小节中他具体介绍了5 个会计原则，作者通过举例的方式让读者更容易的理解这些原则，同时，他还根据原则的解释推演，推导出了一个相关性的观念。在最后一节中，作者说明了如何确认收入和利润，同时他阐明了收入和收入借项的相关原则，并且其还对这些原则与审计的关系进行了一定的讲解。

第十二章是本书的最后一章，标题为“理论的应用”。理论的性质就是解释实务，事实表明，会计理论与实务是相互促进并相互制约的。在这一章的辩论中我们可以看到以成本作为会计要素和以价值作为会计要素这两种观念的冲突。

评价与心得

会计的本质是本书的重点，而本章会计的方位则是对会计所处的地位进行了系统的阐述。会计不仅仅有它自身的风采，更是与周围的事物有着这告诉我们作为会计学习者，在实践工作中，要遵守会计准则，做到真实公允。从它与社会服务的关系来看，会计并非是贪婪的金钱追逐者的工具，而是一个社会工作班子，直接或间接的会计对公共福利做出了明确的贡献。

所以我们要学会与社会相连，与社会的参与者沟通。

对于会计系统来说，从总体上来看，我们通常将会计报表作为会计系统的重心，但是在实际的运用中，各个利益集团以及社会群体所关注的重点不一样，所以仅将会计报表作为参考是远远不够的。这也就要求我们作为会计的学习者以及未来的会计从业者，在处理会计问题时要灵活多变，根据实际的需求，做出相应的会计处理，为企业、相关利益群体以及社会提供有用的信息。

第三章重申会计是“进行分类以便浓缩信息”，把会计系统视作一个浓缩机制，并通过把交易事项转换为账户的借项、贷项以及再分类运行。

追溯系统的历史，我们可以明白会计系统科学的发展过程，作者从会计的记录和账户的增加与改进以及交易分析方面阐述。追溯会计的历史可以更好的理解，借贷从最开始具有实际意义而到今天已经只是一个符号的演变过程。考察系统的目标，我们发现会计具有分类职能和记账职能，账户之间有严密的勾稽关系，这些使得会计至今尚不需要有重大变化。会计的分类职能往往容易被忽略，读过全书才会理解会计的首要职能其实是分类，通过分类才可以对经济事件更好的记录，浓缩信息形成报表。通过回顾过去以及对系统目标的考察，我们才能对会计的现在有更深刻的理解。

研读第四章，我体会到从早期市场发展到现在，由于经济的发展和商品规模的扩大，会计的收入与支出的计算越来越规范化、合理化，从而使企业利润的值更加准确。另外，现代会计对会计期间的严格定义和对递延和应计的广泛应用，也对企业收益的准确计量起到了重要作用。会计的发展是随着经济的发展而不断改进、创新、发展的。当会计计量与经济的高速发展不平衡时，会计就会根据管理者的要求做出相应的改变，从而使会计更加完善。所以会计的一些处理必须灵活的依据市场现状，对交易进行合理划分，使之提供更加准确的信息。在进行会计工作时，我们不能局限的新观念，比如权责发生制的应用，我们必须遵守，提高会计的服务能力。

会计报告是实现会计总目标的重要手段之一，理解会计报告的性质，将促使我们进一步认识会计的本质。通过对企业经营管理者职责的理解，我们可以更深刻地理解企业经营活动的动力来源，也更深刻地讨论了企业是否要负债经营这一问题。为了满足不同利益集团的需要和冲突，促成了报表和财务报告的发展。通过学习财务报表的发展我们可以体会到，没有不同观念的冲突就不会有会计的发展。

我们对报表有了更深入的了解，最大的收获是关于报表专业性的探讨，一方面是对报表专业性的需要，因为只有通过专业性词语和数据才可以让企业管理者获得有用的信息，更好地管理企业；而另一方面却又因为它高度的专业性使得外行人很难看懂它本身的意思，矛盾性一直存在，无法做到两全其美，现在的我们需要做的就是稍加整改使其为更多人更好的服务。

第七章中作者没有直接阐述审计的本质，而是通过审计的发展过程，注册会计师独立的职业特征以及有关的会计准则的介绍，从侧面表达了审计的本质——独立的审查。这样能使我们对其本质从不同的方面有一个比较深入的理解，而且也一直贯穿着一个思想，那就是不论是审计还是注册会计师都是为了社会公众服务的，要把包括投资者和政府在内的公众的利益放在首位。

第八章给我的收获很多，包括理论知识的增加和学习方法的增加。这是半个世纪前写出来的书，它的一些观点和见解与现在有很大不同。会计在不同的历史时期、不同的经济环境下，在不断的发展，比如本章中六要素与我们现在应用的六要素是不相同的。但是作者的一些理论、观点、提出的一些专业名词到现在仍在应用。比如本章中提到的模型，对我们理解理论知识有很好的帮助。同时，我用已学的知识对本章加以印证，让我自己的理论知识变得更加全面了。

会计理论也是一步步发展而来的，它也分多个等级。理论的等级越高，越接近实务。理论的最高等级也就是知识，如同科学理论（像牛顿定律）一样，可以直接作用于实务。会计理论的存在，减少了实务中经验性的错则帮助我们更清楚明白地理解会计理论，运用理论。会计实务工具也同样必不可少，帮助我们把事做好，解决问题。

理论、实践是互相需要和发展的，所以研究会计理论就要研究会计的行动。而规则则是给不同人的指令，每一个指令和它的理由，就构成了相互联系的语言，表达出更加完整的意思，这就是会计规则。原则是一种普遍而且有效的自然规律，有助于指导会计实务。会计原则是为会计目的而服务的，并且和会计理论、会计实务紧密的联系在一起。会计实务的方法和理论解释等都是从实务和经验中得来的，所以会计原则最终来源于会计经验。

会计原则既然是一种原则，那么只有当它的实质和联系成为人们思维方式的一部分，而不只是用文字来表述时，这样的会计原则才能更好地达到它的目的。我们需要在不同的情况下运用不同的会计原则，并且能恰当的使用它们来理智的做出大大小小的决策。会计技术是复杂的，我们必须正确并且巧妙地综合运用这些原则来进行核算和决策。

会计理论结构中的惯例，规则和原则都是相互关联的，它们都源于会计活动，这些原则和规则都是通过对会计活动的归纳和总结而产生的，同时，它们出现的目的也是为了更好地服务于会计活动。为了达到这一目的，我们将会计的原则惯例和规则通过语言的转换变成了更加通俗易懂的指南来更好地指导会计活动的实行，这方便了我们会计活动的规范性。这些原则对会计活动进行了规范，产生了借贷方式，明确了利润收入的确认条件也对会计的审计提供了借鉴，规范了会计的活动，也使会计理论的结构更加清晰。这些无疑为我们会计的活动带来了便利，同时，也告诉我们在会计实践中要学会归纳总结，从而不断完善我们的会计行为。

会计理论的存在就是为了解释实务，而会计理论与会计实务是相互促进的，也是相互制约的。时代在发展，会计所处的环境也在不断变化，而会计和审计的发展趋势都是力图使会计的结果更加稳定可靠。面对一些挑战性的新观念，会计原则毫无置疑地受到了进一步检验，但是这又促使会计理论的内容与会计的研究思维不断的更新，整个会计体系更加的趋从整本书的内容和思想来看，利特尔顿教授对会计理论的阐述详细明了、层层递进、深入浅出，把会计的基本理论观念有机地联系在一起，用近似哲理的表述方式为我们提供了一个会计理论体系的完整框架，有助于我们更好地认识会计理论的结构及会计的发展变化。

教师点评

《会计理论结构》是会计学家利特尔顿教授在20 世纪50 年代完成的一部著作。书中详细阐述了会计理论的逻辑起点以及会计理论的各构成要素，如会计的本质、方法、规则等问题以及各要素之间的相互关系。

作为会计专业三年级的学生，在学习了本专业的主要专业课程之后读这本《会计理论结构》，能够帮助大家更好地将之前学到的知识进行归纳总结，从而建立一个完整的会计理论框架体系。另一方面，将书中的内容同所学知识相对照，可以起到互相印证的作用，并且发现知识的理论根源。

很高兴看到同学们在研读这本著作的过程中的认真态度，在讲解过程中，每一位同学都在资料的收集、课件的制作、章节的协调上做出了自己的努力。也希望这种精神能够始终伴随大家，在以后的会计专业学习和研究的道路上有更大的收获。

（撰稿人：门丽卉 指导教师：王胜荣）